Збільшення капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку. ВАС: збільшення статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку минулих років не тягне виникнення доходу у засновника. Внесення змін до статуту

Різниця між первісною і новою номінальною вартістю частки фізособи - учасника ТОВ, що виникла через збільшення статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку, доходом засновника не є і ПДФО не обкладається. До такого висновку прийшов Вищий арбітражний суд в ухвалі від 11.10.13 № ВАС-13599/13 про відмову в передачі справи до Президії ВАС РФ.

суть конфлікту

Загальні збори учасників товариства з обмеженою відповідальністю прийняло рішення про збільшення його статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку минулих років з 8 млн. До 150 млн. Рублів. Відповідно, збільшилася номінальна вартість часток усіх трьох учасників цього товариства (фізосіб). Податківці визнали, що утворилася різниця між новою і початковою вартістю частки є доходом учасників товариства, а тому об'єктом обкладення ПДФО. Оскільки податок не було утримано та сплачено, інспектори донарахували ТОВ податок на доходи фізичних осіб, Пені та штраф на суму 13 млн. Рублів. До слова, правомірність такого підходу підтверджує Мінфін Росії. На думку чиновників фінансового відомства, дохід у вигляді різниці між первинною та збільшеною номінальною вартістю частки оподатковується ПДФО. При цьому ТОВ в даному випадку виступає податковим агентом (див. «»).

рішення суддів

Арбітри всіх інстанцій, включаючи колегію ВАС РФ, прийняли рішення на користь компанії. Судді міркували наступним чином. об'єктом оподаткування і обкладення ПДФОє отриманий платником податку дохід (ст. 209 НК РФ). А дохід - це економічна вигода в грошовій або натуральній формі (ст. 41 НК РФ). Відповідно до цивільного законодавства у разі збільшення статутного капіталу ТОВ за рахунок його нерозподіленого прибутку цей прибуток залишається відокремленим майном товариства і не надходить учасникам ТОВ. У останніх збільшується тільки номінальна вартість їхніх часток (п. 1 ст. 87 ГК РФ, п. 2 ст. 48 ЦК України). Дійсна економічна вигода з'явиться лише при реалізації майнових прав, пов'язаних з участю в статутному капіталі товариства. У разі продажу частки отриманий дохід дійсно буде обкладатися ПДФО. Сам же по собі факт збільшення статутного капіталу не тягне виникнення доходу у учасника. На цій підставі суд визнав донарахування ПДФО неправомірним.

"Податок на прибуток: облік доходів і витрат", 2011, N 12

За підсумками фінансового року багатьом компаніям потрібно вирішити, на що витратити чистий прибуток, отриманий за звітний період. Варіантів тут кілька. Цей прибуток може бути спрямована на виплату дивідендів, створення резервного або будь-якого іншого фонду, погашення збитків минулих років, збільшення статутного капіталу, інші цілі (наприклад, на виплату матеріальної допомоги чи винагород працівникам). Саме про збільшення статутного капіталу АТ чи ТОВ за рахунок нерозподіленого прибутку і піде сьогодні мова.

Які особливості цієї процедури в АТ і ТОВ? Чи буде вважатися доходом для цілей оподаткування: в учасників ТОВ - різниця між новою і старою номінальною вартістю частки; у акціонерів АТ - різниця між номінальною вартістю нових акцій і первинних? Як можна і статутний капіталзбільшити, і на податок на прибуток заощадити?

Збільшення КК в акціонерних товариствах

Відповідно до Закону про АТ<1>чистий прибуток може розподілятися на:

• виплату дивідендів. Розподіл проводиться на підставі рішення (оголошення) про виплату дивідендів по розміщених акціях. Таке рішення, як правило, суспільство має право приймати за результатами I кварталу, півріччя, дев'яти місяців фінансового року і (або) за результатами фінансового року (п. 1 ст. 42 Закону про АТ);
• створення резервного фонду (в розмірі, передбаченому статутом товариства, але не менше 5% його статутного капіталу) (п. 1 ст. 35 Закону про АТ);
• формування спеціального фонду акціонування працівників товариства (передбачається статутом товариства). Його кошти витрачаються виключно на придбання акцій товариства, що продаються акціонерами цього товариства, для подальшого розміщення його працівникам (п. 2 ст. 35 Закону про АТ);
• збільшення статутного капіталу.

До відома. Ухвалення рішення про розподіл чистого прибутку (збитків) АТ за результатами фінансового року відноситься до виключної компетенції загальних зборів акціонерів товариства (п. 1 ст. 47, пп. 11 п. 1 ст. 48 Закону про АТ).

Як випливає з п. 1 ст. 28 Закону про АТ, статутний капітал акціонерного товариства може бути збільшений шляхом:

• збільшення номінальної вартості акцій;
• розміщення додаткових акцій.

У першому випадку рішення про збільшення статутного капіталу товариства приймається загальними зборами акціонерів, у другому - загальними зборами акціонерів або радою директорів (наглядовою радою) товариства, якщо відповідно до статуту йому надано право на прийняття такого рішення (п. 2 ст. 28 Закону про АТ).

Збільшення статутного капіталу шляхом розміщення додаткових акцій може здійснюватися за рахунок майна товариства. Збільшення КК шляхом збільшення номінальної вартості акцій здійснюється тільки за рахунок майна товариства. Про це йдеться в п. 5 ст. 28 Закону про АТ.

Тут же зазначено, що сума, на яку збільшується статутний капітал за рахунок майна товариства, не повинна перевищувати різницю між вартістю чистих активів товариства і сумою його статутного капіталу і резервного фонду. Порядок оцінки вартості чистих активів акціонерних товариств затверджений спільним Наказом Мінфіну Росії N 10н, ФКЦБ Росії N 03-6 / пз від 29.01.2003. Згідно п. 1 зазначеного Порядку під вартістю чистих активів товариства розуміється величина, яка визначається шляхом вирахування із суми активів, прийнятих до розрахунку, суми пасивів товариства, прийнятих до розрахунку. Активи (пасиви), які беруть участь в розрахунку, перераховані в п. 3 (п. 4) Порядку.

При збільшенні статутного капіталу акціонерного товариства за рахунок його майна шляхом розміщення додаткових акцій ці акції розподіляються серед всіх акціонерів. При цьому кожному акціонеру розподіляються акції тієї ж категорії (типу), що і акції, які йому належать, пропорційно кількості належних йому акцій. Збільшення статутного капіталу товариства за рахунок його майна шляхом розміщення додаткових акцій, в результаті якого утворюються дробові акції, не допускається (п. 5 ст. 28 Закону про АТ). (Не допускається саме розміщення додаткових акцій, в результаті якого утворюються дробові акції. Якщо в АТ вже були дробові акції, то акціонер - власник таких акцій при розподілі додаткових акцій отримає певну кількість цілих акцій і дробові акції.)

приклад 1. Статутний капітал ЗАТ "Меркурій" дорівнює 1 000 000 руб. і складається з 100 акцій номіналом 10 000 руб.

Суспільство має резервний фонд в розмірі 200 000 руб.

Вартість його чистих активів - 4 700 000 крб.

Нерозподілений прибуток минулих років - 4 100 000 руб.

Максимальна сума, на яку може бути збільшений статутний капітал ЗАТ "Меркурій", становить 3 500 000 руб. (4 700 000 - 1 000 000 - 200 000).

Варіант 1. Акціонери ЗАТ "Меркурій" прийняли рішення про збільшення статутного капіталу шляхом збільшення номінальної вартості акцій.

При цьому вартість кожної акції збільшиться на 35 000 руб. (3 500 000 руб. / 100 акцій) і складе 45 000 руб. (10 000 + 35 000).

Варіант 2. Акціонери ЗАТ "Меркурій" прийняли рішення про збільшення статутного капіталу шляхом розміщення додаткових акцій.

Розрахуємо, скільки додаткових акцій припадатиме на кожну акцію. Для цього максимальну суму, на яку можна збільшити статутний капітал (3 500 000 руб.), Слід розділити на розмір статутного капіталу (1 000 000 руб.). Виходить, що на кожну акцію припадатиме по 3,5. Тобто утворилися дробові акції, що заборонено п. 5 ст. 28 Закону про АТ. Тому максимально допустима сума, на яку може бути збільшений статутний капітал шляхом розміщення додаткових акцій, складе 3 000 000 руб., На кожну акцію тоді припадатиме по 3 додатково розміщених акції (3 000 000 руб. / 1 ​​000 000 руб.).

Припустимо, що у двох акціонерів було по 2,5 акції. У цьому випадку кожен з них отримає по 7,5 додаткових акцій (3 акції x 2,5). Всього у цих двох акціонерів буде по 10 акцій (7,5 + 2,5).

Збільшення статутного капіталу АТ вимагає внесення змін до статуту товариства. Така зміна відповідно до п. 2 ст. 12 Закону про АТ здійснюється за результатами розміщення акцій на підставі рішення загальних зборів акціонерів про збільшення статутного капіталу або рішення ради директорів (наглядової ради) товариства, якщо останньому за статутом належить право прийняття такого рішення.

Зміни і доповнення статуту товариства підлягають державної реєстраціїв органі, що здійснює державну реєстрацію юридичних осіб (ФПС), в порядку, передбаченому Федеральним законом про державну реєстрацію юридичних осіб (ст. 13, п. 1 ст. 14 Закону про АТ). Ці зміни набувають чинності для третіх осіб з моменту їх державної реєстрації (п. 2 ст. 14 Закону про АТ).

Збільшення КК в товариства з обмеженою відповідальністю

Відповідно до Закону про ТОВ<2>чистий прибуток товариства з обмеженою відповідальністю може бути використана в такий спосіб:

• розподілена між його учасниками. Ухвалення такого рішення відноситься до компетенції загальних зборів учасників товариства (пп. 7 п. 2 ст. 33 Закону про ТОВ). Причому рішення може прийматися щоквартально, раз на півроку або раз на рік (п. 1 ст. 28 Закону про ТОВ);
• суспільство може створювати резервний фонд і інші фонди в порядку і розмірах, передбачених статутом товариства (ст. 30 Закону про ТОВ). Відзначимо, що створення резервного фонду - це право, а не обов'язок ТОВ (на відміну від АТ);
• ТОВ може збільшити свій статутний капітал.

Згідно ст. 17 Закону про ТОВ збільшення статутного капіталу товариства допускається тільки після його повної оплати(П. 1). Це збільшення може здійснюватися за рахунок майна товариства, і (або) за рахунок додаткових внесків учасників товариства, і (або), якщо це не заборонено статутом товариства, за рахунок внесків третіх осіб, прийнятих у суспільство (п. 2).

Як правило, це збільшення здійснюється за рішенням загальних зборів учасників товариства, прийнятому більшістю щонайменше 2/3 загальної кількості голосів учасників. Причому рішення може бути прийнято тільки на підставі даних бухгалтерської звітності товариства за рік, що передує року, протягом якого прийнято таке рішення (п. 1 ст. 18 Закону про ТОВ).

Зверніть увагу! Згідно п. 2 ст. 18 Закону про ТОВ сума, на яку збільшується статутний капітал товариства за рахунок майна товариства, не повинна перевищувати різницю між вартістю чистих активів товариства і сумою статутного капіталу і резервного фонду товариства.

В силу п. 3 ст. 20 Закону про ТОВ вартість чистих активів товариства визначається в порядку, встановленому федеральним законом і що видаються відповідно до них нормативними актами. Однак такий порядок не встановлений. На думку Мінфіну, ТОВ вправі використовувати методику розрахунку чистих активів, призначену для АТ (Листи від 27.01.2010 N 03-02-07 / 1-27, від 07.12.2009 N 03-03-06 / 1/791, від 17.12. 2008 року N 03-03-06 / 1/696).

При збільшенні статутного капіталу товариства за рахунок чистого прибутку пропорційно збільшується номінальна вартість часток усіх учасників товариства без зміни розмірів їхніх часток (п. 3 ст. 18 Закону про ТОВ).

приклад 2. Статутний капітал ТОВ "Марс" становить 200 000 руб .:

• 30% статутного капіталу належить учаснику 1 (номінальна вартість частки - 60 000 руб.);
• 70% - учаснику 2 (номінальна вартість частки - 140 000 руб.).

Кількість учасників товариства і співвідношення їхніх часток незмінні.

У суспільства є резервний фонд в розмірі 30 000 руб.

Вартість його чистих активів - 370 000 руб.

Нерозподілений прибуток за підсумками 2010 р склала 190 000 руб.

Сума, на яку може бути збільшений статутний капітал ТОВ "Марс", складе 140 000 руб. (370 000 - 200 000 - 30 000). Рішенням учасників товариства чистий прибуток у зазначеній сумі направляється на збільшення статутного капіталу.

Після збільшення розмір КК склав 340 000 руб. (200 000 руб. +140 000 руб.). При цьому частки учасників залишаються колишніми (30% і 70%), збільшується лише номінальна вартість часток. У учасника 1 вона складе 102 000 руб. (340 000 руб. X 30%), в учасника 2 - 238 000 руб. (340 000 руб. X 70%).

Поправки, внесені до статуту у зв'язку зі зміною величини статутного капіталу та номінальної вартості часток товариства, повинні бути зареєстровані. З цією метою в орган, який здійснює державну реєстрацію юридичних осіб (ФПС), необхідно представити документи, перераховані в п. 1 ст. 17 Федерального закону N 129-ФЗ<3>:

• заяву про державну реєстрацію змін, що вносяться до статуту ТОВ, підписану особою, що здійснює функції одноосібного виконавчого органусуспільства, за формою N Р13001<4>. У заяві підтверджується, що вносяться зміни відповідають встановленим законодавством РФ вимогам, відомості, що містяться в статуті і заяві, достовірні і дотримано передбачений Федеральним законом порядок прийняття рішення про внесення змін до статуту ТОВ;
• рішення про внесення змін до статуту товариства;
• зміни, що вносяться до установчий документ товариства;
• документ про сплату державного мита. Відповідно до пп. 3 п. 1 ст. 333.33 НК РФ розмір мита за державну реєстрацію змін, що вносяться до установчі документиюридичної особи, на сьогоднішній день становить 800 руб.

Перераховані документи повинні бути представлені в реєструючий орган протягом місяця з дня прийняття рішення про збільшення статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку товариства (п. 4 ст. 18 Закону про ТОВ). Саме з моменту державної реєстрації ці зміни набувають чинності для третіх осіб.

Податок на прибуток

У випадках, коли чистий прибуток суспільства спрямовується на збільшення його статутного капіталу, виникає питання про те, чи буде вважатися доходом для цілей оподаткування:

• в учасників ТОВ - різниця між новою і старою номінальною вартістю частки;
• у акціонерів АТ - різниця між номінальною вартістю нових акцій і первинних?

Організації - акціонери АТ.Для платників податків-акціонерів ситуація зі збільшенням статутного капіталу акціонерного товариства прямо прописана в гл. 25 НК РФ, тому особливих питань не викликає. Так, згідно з пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ при визначенні податкової бази не враховуються доходиу вигляді:

• вартості додатково отриманих організацією-акціонером акцій, розподілених між акціонерами за рішенням загальних зборів пропорційно кількості належних їм акцій;
• різниці між номінальною вартістю нових акцій, отриманих замість початкових, і первинних акцій акціонера при розподілі між акціонерами акцій при збільшенні статутного капіталу акціонерного товариства (без зміни частки участі акціонера в цьому суспільстві).

Таким чином, якщо частка участі акціонера в АТ не змінюється, то при збільшенні номінальної вартості акцій у акціонера не виникає доходу для цілей оподаткування прибутку організацій (Лист Мінфіну Росії від 24.10.2011 N 03-03-06 / 1/685).

Організації - учасники ТОВ.А ось з платниками податків - учасниками ТОВ всі набагато складніше. На думку Мінфіну, норма, прописана в пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ, стосовно них не застосовується. Він вважає, що у цих організацій при збільшенні номінальної вартості часткою в статутному капіталі без зміни часток учасників, як, наприклад, при розподілі нерозподіленого прибутку минулих років, виникає позареалізаційні доходи, оподатковуваний податком на прибуток відповідно до п. 1 ст. 284 НК РФ (див. Листи від 26.09.2011 N 03-03-06 / 1/588, від 25.08.2011 N 03-03-06 / 1/518, від 08.06.2011 N 03-03-06 / 3 / 4, від 12.03.2010 N 03-04-06 / 2-30).

Вважаємо, що якщо організація не буде дотримуватися мінфінівського підходу, то їй не уникнути суперечок з податковою інспекцією. Можливо, свою правоту доведеться доводити в судовому порядку. Наведемо приклад успішного для платника податків вирішення питання - Постанова ФАС ПО від 16.02.2009 N А65-11409 / 2006.

Суть справи полягала в наступному. На думку податкового органу, Організація в порушення п. 1 ст. 250 НК РФ необгрунтовано не включила в оподатковувану базу з податку на прибуток дохід від пайової участі в ТОВ, що послужило підставою для донарахування податку на прибуток.

Судді вказали наступне. Відповідно до основними засадами законодавства про податки і збори, що визнають загальність і рівність оподаткування (п. 1 ст. 3 НК РФ), від оподаткування звільняється збільшення частки в статутному капіталі ТОВ, так само як і в АТ. Принципи загальності та рівності оподаткування, недопущення диференціювання в залежності від форм власності, соціальних, расових чи інших критеріїв (в тому числі від організаційно-правової форми) закріплені в п. 1 ст. 3 НК РФ.

Товариство з обмеженою відповідальністю згідно з п. 1 ст. 87 ГК РФ вважається комерційною організацією, статутний капітал якої розділений на частки визначених установчими документами розмірів. Товариство є самостійним юридичною особоюі володіє майном на праві власності, при цьому майно товариства відокремлено від майна його засновників (учасників).

В силу п. 2 ст. 48 ГК РФ учасник товариства не має права власності на майно створеної організації, але має по відношенню до неї зобов'язальні права, що засвідчуються часткою.

На підставі аналізу норм Закону про ТОВ судді дійшли висновку про те, що частка засвідчує права учасника на отримання чистого прибутку пропорційно частці (ст. 28), отримання дійсної вартості частки (в грошовій і натуральній формі) в разі виходу або виключення учасника (п. 4 ст. 23 і ст. 26), частини майна товариства після його ліквідації (абз. 7 п. 1 ст. 8). При реалізації цих прав власник частки отримує дохід, наприклад, в разі виплати йому частини прибутку товариства.

Учасники товариства можуть прийняти рішення про збільшення статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку, при цьому прибуток не переходить до учасників, а залишається відокремленим майном товариства. В учасників лише збільшується номінальна вартість їхніх часток. Дійсну економічну вигоду власники часткою отримають лише тоді, коли буде реалізовано будь-яка з майнових прав.

Отже, як правомірно зазначено в раніше прийнятих судових актах, у організації - учасника товариства не виникає економічної вигоди і доходу, а також бази оподаткування для обчислення прибутку, тому що збільшення капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку товариства, яке не змінює дійсні частки учасників в статутному капіталі , не призводить до зміни їх майнових (зобов'язальних) прав.

Іноземні організації - учасники ТОВ.На думку Мінфіну, податком на прибуток оподатковуються і доходи іноземних організацій - учасників ТОВ, отримані в результаті збільшення статутного капіталу ТОВ за рахунок нерозподіленого прибутку минулих років. У Листі від 07.10.2011 N 03-08-05 фінансисти вказали: згідно з пп. 2 п. 1 ст. 309 НК РФ до доходів іноземної організації від джерел в РФ, підлягають обкладенню податком, утримуваним у джерела виплати доходів, належать в тому числі доходи, одержувані в результаті розподілу на користь іноземних організацій прибутку або майна організацій, інших осіб або їх об'єднань. Податок з даних видів доходів обчислюється за ставкою, передбаченою пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ, - 20%.

Якщо іноземна організація є резидентом держави, з яким у Російської Федераціїукладено міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування, застосуванню підлягають норми відповідного міжнародного договору.

Бухгалтерський облік

Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків для узагальнення інформації про стан та рух статутного капіталу організації призначений рахунок 80 "Статутний капітал". Сальдо за цим рахунком має відповідати розміру статутного капіталу, зафіксованому в установчих документах організації. Записи по рахунку 80 виробляються при формуванні статутного капіталу, а також у випадках збільшення та зменшення капіталу лише після внесення відповідних змін до установчих документів.

Збільшення статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку в бухгалтерському обліку відображається записом по кредиту рахунку 80 в кореспонденції з дебетом рахунка 84 "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)".

Аналітичний облік за рахунком 80 "Статутний капітал" організується таким чином, щоб забезпечувати формування інформації по засновникам організації, стадіям формування капіталу і видам акцій.

Кілька слів для організації - учасниці ТОВ. Частка учасника ТОВ відбивається при придбанні на рахунку 58 "Фінансові вкладення" за первісною вартістю і в разі збільшення статутного капіталу товариства за рахунок коштів нерозподіленого прибутку не змінюється, оскільки в учасника відсутні витрати на придбання (п. П. 8, 18 ПБО 19/02 "Облік фінансових вкладень"<5>).

<5>Затверджено Наказом Мінфіну Росії від 10.12.2002 N 126н.

Якщо учасник буде керуватися думкою фінансового відомства, то в податковому обліку він визнає дохід від участі в ТОВ, а в бухгалтерському обліку доходу не виникне. У цьому випадку відповідно до п. П. 4, 7 ПБУ 18/02 "Облік розрахунків з податку на прибуток організацій"<6>в обліку виникають постійна різниця і відповідне їй постійне податкове зобов'язання (ПНО). ПНО відбивається в бухгалтерському обліку записом за дебетом 99 "Постійні податкові зобов'язання" і кредиту 68 "Розрахунки по податках і зборах".

<6>Затверджено Наказом Мінфіну Росії від 19.11.2002 N 114н.

приклад 3. Скористаємося даними прикладу 2. Припустимо, що в податковому обліку ТОВ "Марс" відображений позареалізаційні доходи у вигляді різниці між новою і старою номінальною вартістю часток учасників.

У бухгалтерському обліку ТОВ "Марс" будуть зроблені такі записи:

Оптимізація для ТОВ

Отже, як вже зазначалося вище, офіційна позиція щодо необхідності сплати податку на прибуток організаціями - учасниками ТОВ полягає в тому, що на них не поширюються положення пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ, а значить, з різниці між новою і старою номінальною вартістю частки вони повинні сплачувати податок на прибуток. Ми привели позитивний приклад з арбітражної практики, проте говорити про тенденції не доводиться - аналогічних прикладів в довідково-правових базах не вдалося виявити. Неможливо припустити, як поведуться судді в подібному випадку. Та й судитися в повному обсязі організації мають можливості і бажання. Тому доводиться шукати "обхідні" шляхи, щоб заощадити на податку на прибуток на законних підставах.

Припустимо, що учасники ТОВ (юридичні особи) вирішили збільшити статутний капітал товариства, при цьому сперечатися з податковою інспекцією з питання включення до доходів суми збільшення СК вони не хочуть.

приклад 4. Статутний капітал ТОВ "Юпітер" становить 1 000 000 руб .:

• 40% статутного капіталу належить ТОВ "Венера" ​​(номінальна вартість частки - 400 000 руб.);
• 35% - ТОВ "Сатурн" (номінальна вартість частки - 350 000 руб.);
• 25% - ТОВ "Плутон" (номінальна вартість частки - 250 000 руб.).

У вересні 2011 р на загальних зборах учасників було вирішено збільшити статутний капітал на 2 000 000 руб. за рахунок чистого прибутку минулих років. Пропорційно збільшується номінальна вартість часток усіх учасників товариства без зміни розмірів їхніх часток.

Учасники не збираються сперечатися з податковою інспекцією і вирішують заплатити податок на прибуток з різниці між новою і старою номінальною вартістю частки.

Розмір статутного капіталу після збільшення складе 3 000 000 руб. (1 000 000 + 2 000 000).

Нова номінальна вартість часток учасників складе:

• у ТОВ "Венера" ​​- 1 200 000 руб. (3 000 000 руб. X 40%);
• у ТОВ "Сатурн" - 1 050 000 руб. (3 000 000 руб. X 35%);
• у ТОВ "Плутон" - 750 000 руб. (3 000 000 руб. X 25%).

Розрахуємо розмір податку на прибуток, який кожен з учасників повинен сплатити (виходячи із ставки 20%).

Чи можуть учасники якимось чином заощадити на податку на прибуток?

Як варіант можна запропонувати наступне: спочатку оформити рішення про виплату дивідендів, а потім внести на розрахунковий рахунок ТОВ грошові коштив рахунок збільшення статутного капіталу. З суми отриманих дивідендів ТОВ утримає 9% - а не 20% з різниці між старою і новою номінальною вартістю частки.

Розглянемо на прикладі отримання економії.

приклад 5. Скористаємося даними прикладу 4.

2 вересня 2011 року на загальних зборах учасників вирішено здійснити виплату дивідендів за рахунок нерозподіленого прибутку минулих років в розмірі 2 000 000 руб. пропорційно розмірам часток учасників. У цьому ж місяці дивіденди надійшли на розрахункові рахунки учасників.

5 жовтня 2011 року на загальних зборах учасників було вирішено збільшити розмір статутного капіталу на 2 000 000 руб.<7>.

<7>Вважаємо, що ці два рішення повинні бути прийняті на різні дати, щоб у податкової інспекції не було ніякого сумніву в достовірності даних операцій. Бажано, щоб і суми фігурували різні. наприклад, На виплату дивідендів направлено 2 200 000 руб., На збільшення КК - 2 000 000 руб.

Розрахуємо розмір податку на прибуток, який ТОВ "Юпітер" утримає з доходів у вигляді дивідендів кожного з учасників, виходячи із ставки 9%.

Відзначимо, що зазначені суми податку "вийшли" максимальними. Якби, наприклад, ТОВ "Юпітер" саме отримувало в 2011 р дивіденди в розмірі 2 000 000 руб. і більше, то сума податку на прибуток до утримання з учасників була б дорівнює 0 руб.<8>.

Нагадаємо читачам, що в відношенні дивідендів, нарахованих за результатами діяльності організацій за 2010 та наступні періоди, діє наступне правило. До податкової базі, яка визначається за доходами, отриманими у вигляді дивідендів, застосовується ставка 0% за умови, що на день прийняття рішення про виплату дивідендів отримує дивіденди організація протягом не менше 365 календарних днів безперервно володіє на праві власності не менше ніж 50% -ним внеском в статутному капіталі виплачує дивіденди організації (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).

приклад 6. Статутний капітал ТОВ "Земля" становить 1 000 000 руб.

50% статутного капіталу належить ТОВ "Уран", 50% - ТОВ "Нептун". Номінальні вартості часток обох учасників складають відповідно по 500 000 руб.

Обидва учасники володіють частками понад 365 днів.

Варіант 1. Учасники вирішили збільшити статутний капітал на 2 000 000 руб. за рахунок нерозподіленого прибутку 2010 р

Розмір КК після збільшення складе 3 000 000 руб. (1 000 000 + 2 000 000).

Нова номінальна вартість частки кожного з учасників дорівнює 1 500 000 руб. (3 000 000 руб. X 50%).

Розмір податку на прибуток, який кожному з учасників доведеться сплатити (виходячи із ставки 20%), складе 300 000 руб. (1 500 000 руб. X 20%).

Варіант 2. Учасники вирішили виплатити дивіденди в розмірі 2 000 000 руб. за рахунок прибутку, отриманого за результатами діяльності організації за 2010 р, пропорційно розмірам часток учасників.

Потім було прийнято рішення про збільшення статутного капіталу на 2 000 000 руб.

У зв'язку з тим що розподіляється прибуток, отриманий за 2010 р, і дотримуються умови, викладені в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (володіння частками не менше 365 календарних днів, розмір часток не менше ніж 50%), буде застосовуватися ставка податку з доходів у вигляді дивідендів у розмірі 0%.

Після того як два учасники отримають на розрахунковий рахунок грошові кошти, вони можуть направити їх на збільшення статутного капіталу.

Мета досягнута - і статутний капітал збільшено, і податок на прибуток платити не потрібно.

Тепер розглянемо, як грамотно оформити всі ці операції.

По-перше, має бути зафіксовано рішення учасників ТОВ (приймається на загальних зборах) про виплату дивідендів.

По-друге, дивіденди необхідно перерахувати на розрахункові рахунки учасників.

По-третє, приймається рішення про збільшення статутного капіталу ТОВ за рахунок додаткового вкладу. Відповідно до п. 1 ст. 19 Закону про ТОВ додаткові внески можуть бути внесені учасниками товариства протягом двох місяців з дня прийняття загальними зборами такого рішення (якщо статутом товариства або рішенням загальних зборів не встановлено інший термін).

По-четверте, не пізніше місяця з дня закінчення строку внесення додаткових вкладів загальні збори учасників товариства повинні прийняти рішення про затвердження підсумків внесення додаткових вкладів учасниками і про внесення до статуту товариства змін, пов'язаних зі збільшенням розміру статутного капіталу.

По-п'яте, протягом місяця з моменту прийняття рішення про внесення змін до статуту ТОВ в реєструючий орган (ИФНС) повинні бути подані такі документи:

• заяву про державну реєстрацію змін, що вносяться до установчих документів юридичної особи (форма Р13001);
• документи, що підтверджують внесення вкладів (копії виписки банку по розрахунковому рахунку ТОВ, платіжного доручення учасника);
• рішення загальних зборів учасників ТОВ про збільшення його статутного капіталу за рахунок внесення додаткових вкладів;
• рішення загальних зборів учасників ТОВ про затвердження підсумків внесення додаткових вкладів та про внесення до статуту змін, пов'язаних зі збільшенням статутного капіталу;
• нова редакція статуту;
• платіжне доручення про сплату держмита за реєстрацію змін до статуту.

Організація - учасник ТОВ на дату реєстрації<9>змін в ЕГРЮЛ відобразить в податковому та бухгалтерському обліку збільшення вартості частки в даному суспільстві.

<9>Дата реєстрації змін вказана в свідоцтві про внесення змін до ЕГРЮЛ (форма Р50003).

Е.Л.Ермошіна

редактор журналу

"Податок на прибуток:

облік доходів і витрат "

Учасники (учасник) товариства мають право прийняти рішення про збільшення статутного капіталу за рахунок власного майнаорганізації. Таке рішення може бути прийнято:

• загальними зборами учасників (якщо у суспільства більше одного учасника). У цьому випадку рішення приймається більшістю (не менше 2/3) голосів (якщо статутом товариства не встановлено інше співвідношення);

• єдиним засновником(Учасником).

Рішення про збільшення статутного капіталу товариства оформите відповідно:

• протоколом загальних зборів учасників;

• рішенням єдиного засновника (учасника).

Рішення про збільшення статутного капіталу товариства за рахунок його майна може бути прийнято тільки на підставі даних бухгалтерської звітності за рік, що передує року прийняття такого рішення.

Це випливає з пункту 2 статті 17, пункту 1 статті 18, підпункту 2 пункту 2 статті 33, пункту 6 статті 37 та статті 39 Закону від 8 лютого 1998 № 14-ФЗ.

Будьте уважні:всі ТОВ, в тому числі з єдиним учасником, зобов'язані завірити в нотаріуса прийняте рішенняпро збільшення статутного капіталу. Такими є вимоги пункту 3 статті 17 Закону від 8 лютого 1998 № 14-ФЗ (лист ФНС Росії від 24 лютого 2016 р № ГД-3-14 / [Email protected]).

Джерела збільшення СК

Джерелами збільшення статутного капіталу за рахунок майна можуть бути:

• додатковий капітал товариства;

• нерозподілений прибуток минулих років;

• фонди, що створюються суспільством відповідно до статуту (наприклад, фонд розвитку).

При збільшенні статутного капіталу за рахунок майна товариства пропорційно збільшується номінальна вартість часток усіх його учасників. При цьому розміри самих часток учасників не змінюються. На дійсну вартість часток учасників збільшення статутного капіталу товариства також не впливає.

Сума, на яку збільшується статутний капітал, не повинна перевищувати різницю між вартістю чистих активів і сумою статутного капіталу і резервного фонду організації.

Такі правила встановлені в абзаці 2 пункту 2 статті 14, пунктах 2 і 3 статті 18 Закону від 8 серпня 1998 № 14-ФЗ.

Приклад, як визначити номінальну вартість часток учасників і максимальної суми, На яку може бути збільшений статутний капітал товариства за рахунок його власного майна

Розмір статутного капіталу організації становить 100 000 руб., У тому числі перший учасник сплатив 80 000 руб. (Розмір його частки - 80% статутного капіталу), а другий учасник - 20 000 руб. (Розмір його частки - 20% статутного капіталу). Резервного фонду організація не має.

За попередній рік вартість чистих активів організації склала 300 000 руб.

Дійсна вартість часток учасників товариства становить:
- першого учасника - 240 000 руб. (300 000 × 80%);
- другого учасника - 60 000 руб. (300 000 × 20%).

У поточному році організація прийняла рішення про збільшення статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку минулих років на 100 000 руб. Дана сума не перевищує різницю між вартістю чистих активів і сумою статутного капіталу товариства (100 000 руб.< (300 000 руб. - 100 000 руб.)).

Після збільшення статутний капітал організації дорівнює 200 000 руб. (100 000 руб. + 100 000 руб.).

- 160 000 руб. (80 000 руб. + 100 000 руб. × 80%) - у першого учасника;
- 40 000 руб. (20 000 руб. + 100 000 руб. × 20%) - у другому.

- 80 відсотків (160 000 руб.: 200 000 руб. × 100%) - частка першого учасника;
- 20 відсотків (40 000 руб.: 200 000 руб. × 100%) - частка другого учасника.

Дійсна вартість часток учасників товариства також не змінилася: 240 000 руб. - у першого і 60 000 руб. - у другого.

Внесення змін до статуту

При збільшенні статутного капіталу в статут організації потрібно внести зміни. Рішення про внесення змін до статуту приймають загальні збори учасників (єдиний засновник). Зміни потрібно зареєструвати в податковій інспекції.Це передбачено пунктом 4 статті 12, статтями 13, 39 Закону від 8 лютого 1998 № 14-ФЗ, статтею 2 Закону від 8 серпня 2001 № 129-ФЗ, абзацом 2 пункту 1 Положення, затвердженого постановою Уряду РФ від 30 вересня 2004 № 506.

Документи на держреєстрацію подайте протягом місяця з дня прийняття рішення про збільшення статутного капіталу.

Заява про держреєстрацію змін в статуті має підписати особа, яка здійснює функції одноосібного виконавчого органу товариства (наприклад, генеральний директор). У заяві підтверджується, що збільшення статутного капіталу здійснено відповідно до вимог законодавства.

За держреєстрацію змін у статуті потрібно заплатити держмито (ст. 3 Закону від 8 серпня 2001 № 129-ФЗ, подп. 1, 3 п. 1 ст. 333.33 НК РФ). Її розміри наведені в таблиці.

бухоблік

У бухобліку збільшення статутного капіталу відобразіть на дату державної реєстрації змін, внесених до статуту організації. Пов'язано це з тим, що сума відображеного в бухгалтерському обліку статутного капіталу повинна відповідати його розміру, зафіксованому в установчих документах організації (лист Мінфіну Росії від 21 березня 2007 р № 07-05-12 / 03).

Залежно від джерела збільшення статутного капіталу зробіть в обліку проводку:

Дебет 83 Кредит 80

- відображено збільшення статутного капіталу за рахунок коштів додаткового капіталу товариства;

Дебет 84 Кредит 80

- відображено збільшення статутного капіталу за рахунок коштів нерозподіленого прибутку товариства.

Держмито за реєстрацію змін до статуту включите до складу інших витрат (п. 11 ПБУ 10/99). На суму сплаченого держмита зробіть в обліку записи:

- перерахована держмито до бюджету;

- віднесена на інші витрати вартість держмита.

Приклад збільшення статутного капіталу за рахунок коштів додаткового капіталу організації. Рішення про збільшення статутного капіталу прийнято загальними зборами учасників. У суспільства два учасники - російські організації

Розмір статутного капіталу ТОВ «Торгова фірма" Гермес "» становить 300 000 руб., У тому числі перший учасник сплатив 180 000 руб. (Розмір його частки - 60% статутного капіталу), а другий учасник - 120 000 руб. (Розмір його частки - 40% статутного капіталу).

5 вересня протоколом загальних зборів учасників затверджено рішення про збільшення статутного капіталу за рахунок додаткового капіталу організації, раніше сформованого в результаті дооцінки основних засобів, на 200 000 руб. Ця сума не перевищує різницю між вартістю чистих активів і сумою статутного капіталу товариства. Резервного фонду організація не створювала.

Після збільшення статутний капітал організації склав 500 000 руб. (300 000 руб. + 200 000 руб.).

Номінальна вартість часток учасників товариства збільшилася пропорційно і склала:
- 300 000 руб. (180 000 руб. + 200 000 руб. × 60%) - у першого учасника;
- 200 000 руб. (120 000 руб. + 200 000 руб. × 40%) - у другому.

Розміри часток учасників товариства залишилися колишніми:
- 60 відсотків (300 000 руб.: 500 000 руб. × 100%) - частка першого учасника;
- 40 відсотків (200 000 руб.: 500 000 руб. × 100%) - частка другого учасника.

Дебет 68 субрахунок «Державне мито» Кредит 51

Дебет 83 Кредит 80
- 200 000 руб. - відображено збільшення статутного капіталу за рахунок додаткового капіталу організації;

Дебет 91-2 Кредит 68 субрахунок «Державне мито»

З суми різниці між первинною та нової номінальної вартістю часток учасників - фізичних осіб, яка утворилася в результаті збільшення статутного капіталу, потрібно утримати ПДФО (П. 19 ст. 217, ст. 209, п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 226 НК РФ).

Приклад збільшення статутного капіталу за рахунок коштів нерозподіленого прибутку організації. Рішення про збільшення статутного капіталу прийнято єдиним засновником - фізичною особою

5 вересня єдиним засновником ТОВ «Торгова фірма" Гермес "» А.В. Львовим (він же є генеральним директороморганізації) прийнято рішення про збільшення статутного капіталу товариства за рахунок нерозподіленого прибутку минулих років на 100 000 руб.

Ця сума не перевищує різницю між вартістю чистих активів і сумою статутного капіталу товариства. Резервного фонду організація не створювала.

3 жовтня «Гермес» подав документи на держреєстрацію змін у статуті організації. За подачу заяви про держреєстрацію організація оплатила держмито в розмірі 800 руб.

8 жовтня збільшення статутного капіталу організації було зареєстровано.

У жовтні Львову була нарахована зарплата. Прав на відрахування з ПДФО у співробітника немає. ПДФО з суми збільшення номінальної вартості частки Львова в статутному капіталі товариства утримується на загальних підставах.

Бухгалтер організації зробив в обліку такі проводки.

Дебет 68 субрахунок «Державне мито» Кредит 51
- 800 руб. - перерахована держмито за реєстрацію змін до статуту.

Дебет 84 Кредит 80
- 100 000 руб. - відображено збільшення статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку товариства;

Дебет 91-2 Кредит 68 субрахунок «Державне мито»
- 800 руб. - віднесена на інші витрати держмито за реєстрацію змін до статуту.

ПДФО з суми збільшення номінальної вартості частки Львова в статутному капіталі товариства бухгалтер утримав в момент виплати зарплати за жовтень:

Дебет 70 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з ПДФО»
- 13 000 руб. (100 000 руб. × 13%) - утримано ПДФО.

Податок на прибуток

При збільшенні статутного капіталу за рахунок майна товариства податкова база з податку на прибуток у організації не зростає. В результаті такої операції ніякої економічної вигоди і, відповідно, оподатковуваних доходів організація не отримує (ст. 41 НК РФ).

У той же час у організацій - учасників ТОВ при збільшенні номінальної вартості часток виникає позареалізаційні доходи (сума збільшення). З такого доходу необхідно заплатити податок на прибуток за ставкою 20 відсотків (п. 1 ст. 284 НК РФ). Мінфін Росії пояснив, що пільга, передбачена підпунктом 15 пункту 1 статті 251 Податкового кодексу РФ для учасників акціонерних товариств, в даному випадку не застосовується (лист від 25 серпня 2011 № 03-03-06 / 1/518).

Ситуація: чи потрібно утримати податок на прибуток з доходів учасника - іноземної організації, які він отримав через те, що статутний капітал збільшили за рахунок власного майна?

Так потрібно.

При збільшенні статутного капіталу за рахунок майна товариства пропорційно збільшується номінальна вартість часток усіх його учасників. При цьому розміри самих часток не змінюються.

При виплаті доходів іноземним організаціям, які не мають в Росії постійних представництв, російські організації визнаються податковими агентами з податку на прибуток . В цьому випадку податком на прибуток оподатковуються доходи, отримані від російської організації.

Це випливає з пункту 4 статті 286, пункту 1 статті 309, пункту 1 статті 310 Податкового кодексу РФ.

При збільшенні статутного капіталу за рахунок майна товариства ніяких виплат іноземної організації-учасниці не відбувається. У той же час збільшується номінальна вартість частки учасника у статутному капіталі товариства. В цьому випадку доходом є сума такого збільшення.

Законодавство не містить норм, що виключають такі суми зі складу оподатковуваних доходів. Така норма передбачена тільки для акціонерних товариств (подп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ).

У зв'язку з цим при збільшенні статутного капіталу ТОВ у учасника виникає позареалізаційні доходи в розмірі збільшення номінальної вартості його частки в статутному капіталі товариства. У цьому випадку організація повинна виступити в якості податкового агента і утримати податок на прибуток.

Такий висновок випливає з листів Мінфіну Росії від 30 травня 2013 р № 03-03-06 / 1/19742, від 9 листопада 2011 року № 03-03-06 / 1/732, від 12 березня 2010 року № 03- 04-06 / 2-30.

Порада: Є аргументи, що дозволяють не утримувати податок на прибуток з доходів учасника - іноземної організації, що не здійснює діяльність в Україні через постійне представництво, він дістав під час збільшенні номінальної вартості частки в статутному капіталі товариства. Вони полягають в наступному.

Доходом визнається економічна вигода в грошовій або натуральній формі (ст. 41 НК РФ). При збільшенні статутного капіталу за рахунок майна організації розмір часток учасників і обсяг їх прав не змінюється (п. 3 ст. 18 Закону від 8 лютого 1998 № 14-ФЗ). Тобто економічної вигоди і, відповідно, оподатковуваного доходу у іноземній організації-учасника при такому збільшенні не виникає.

Оподатковуваний дохід у іноземного учасника може виникнути, наприклад, при подальшому продажу своєї частки в статутному капіталі (ст. 41, подп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ).

Отже, сума різниці між новою і початковою номінальною вартістю часткою іноземного учасника при розрахунку податку на прибуток не враховується. Раніше таку ж точку зору висловлювали і представники податкової служби (див., Наприклад, лист УФНС Росії по м Москві від 30 червня 2005 № 20-12 / 46422). Однак з виходом більш пізніх листів фінансового відомства керуватися цими роз'ясненнями організації не варто. При перевірці податкова інспекція може не погодитися з таким підходом. Тоді свою позицію організації доведеться відстоювати в суді.

У арбітражної практиці є приклад судового рішення, прийнятого на користь організації (див., Наприклад, постанова ФАС Поволзької округу 16 лютого 2009 р № А65-11409 / 2006).

Суму держмита, сплачену за внесення змін до статуту, включіть до складу інших витрат (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, лист УФНС Росії по м Москві від 26 червня 2006 р № 20-12 / 56686). При методі нарахування суму держмита врахуйте в момент її нарахування (подп. 1 п. 7 ст. 272 ​​НК РФ). При касовому методі - в міру її сплати в бюджет (подп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ).

ССО

Для організацій, які застосовують спрощенку, збільшення статутного капіталу за рахунок майна товариства не впливає на податкову базу по єдиному податку, оскільки фактично організація не отримує ніяких доходів. У той же час при збільшенні номінальної вартості часток у організацій-учасників ТОВ виникає позареалізаційні доходи (сума збільшення). Мінфін Росії пояснив, що пільга, передбачена підпунктом 15 пункту 1 статті 251 Податкового кодексу РФ для учасників акціонерних товариств, в даному випадку не застосовується (лист від 25 серпня 2011 № 03-03-06 / 1/518).

Організації, які сплачують єдиний податок з різниці між доходами і витратами, можуть включити до складу витрат суму держмита, сплачену за реєстрацію змін до статуту (подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Зробити це потрібно в момент перерахування держмита в бюджет (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

ЕНВД

Об'єктом оподаткування ЕНВД є поставлений дохід (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Тому збільшення статутного капіталу за рахунок майна товариства на розрахунок податкової бази не впливає.

ОСНО і ЕНВД

Оскільки сплата держмита за реєстрацію змін до статуту одночасно пов'язана з діяльністю організації на загальній системіоподаткування і з діяльністю, що обкладається ЕНВД, суму збору потрібно розподілити (п. 9 ст. 274, п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Детальніше про це див.Як з податку на прибуток врахувати витрати при суміщенні ОСНО з ЕНВД .

У витрати з податку на прибуток включите тільки суму держмита, що відноситься до діяльності організації на загальній системі оподаткування (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

2.4. Збільшення статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку

Якщо фірма працює успішно і після сплати всіх податків у неї залишається нерозподілений прибуток, то її засновники мають право збільшити статутний капітал товариства на суму цього прибутку.

Відповідно до пункту 1 статті 18 Закону N 14-ФЗ збільшення статутного капіталу товариства за рахунок його майна здійснюється за рішенням загальних зборів учасників. За це рішення повинно проголосувати не менше 2/3 голосів від загального числа голосів учасників товариства. Втім, необхідність більшого числа голосів для прийняття такого рішення може бути передбачена в статуті фірми. При цьому рішення про збільшення статутного капіталу товариства за рахунок його майна може бути прийнято тільки на підставі даних бухгалтерської звітності за той рік, що передував року, в протягом якого було прийнято таке рішення.

У бухгалтерському обліку ця операція відображається нескладно:

Дебет 84 Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) Кредит 80.

Як ми вже знаємо, відомості про розмір статутного капіталу товариства та розмір частки кожного з його засновників містяться в статуті та установчому договорі фірми - пункт 1 статті 12 Закону N 14-ФЗ. Тому при збільшенні статутного капіталу товариства в його установчі документи повинні бути внесені відповідні зміни. Ці зміни підлягають державній реєстрації в тому ж державному органі, де фірма спочатку реєструвалася, тобто в даний час в податковій інспекції.

Як правило, збільшення номінальних часток засновників за рахунок нерозподіленого прибутку фірми провадиться пропорційно їх уже наявними часткам. Таким чином, процентне відношення частки кожного засновника до загальної величини статутного капіталу товариства не змінюється. Змінюється тільки номінальна величина частки. Так прописано в пункті 3 статті 18 Закону N 14-ФЗ.

Однак цей же закон встановлює важливе обмеження на шляху збільшення статутного капіталу фірми за рахунок її майна. Воно міститься в пункті 2 статті 18 Закону N 14-ФЗ. Там сказано, що сума, на яку збільшується статутний капітал товариства за рахунок його майна, не повинна перевищувати різницю між вартістю чистих активів товариства і сумою його статутного капіталу і резервного фонду.

Чисті активи товариства розраховуються, виходячи з вимог, викладених в наказі Мінфіну Росії і ФКЦБ Росії від 29 січня 2003 року N 10н, 03-6 / пз. Хоча порядок розрахунку чистих активів, що міститься в даному документі, запропонований тільки для акціонерних товариств, практика показує, що і товариства з обмеженою відповідальністю також можуть ним скористатися.

Визначити величину чистих активів нескладно. Для цього слід знайти різницю між активами і пасивами бухгалтерського балансу фірми, які беруть участь в розрахунку. До складу активів потрібно включити поза оборотні активи, Які відображаються в першому розділі балансу, і оборотні активи, що показуються по його другого розділу. При цьому заборгованості засновників за внесками до статутного капіталу з розрахунку виключаються.

До складу пасиву потрібно включити довгострокові зобов'язання за позиками і кредитами та інші довгострокові зобов'язання, короткострокові зобов'язання за позиками і кредитами, кредиторську заборгованість, заборгованість перед засновниками по виплаті доходів, резерви майбутніх витрат і інші короткострокові зобов'язання.

Якщо сказати простіше, то чисті активи - це та сума, яка залишиться в розпорядженні фірми, якби вона раптом одноразово погасила всі свої зобов'язання. Цей той актив, яким фірма може «вільно» розпоряджатися, так як він не пов'язаний ніяким зустрічним зобов'язанням.

Нагадаємо, що якщо за підсумками вартість чистих активів товариства буде меншою від статутного капіталу, то вона зобов'язана його зменшити. Ця вимога для товариств з обмеженою відповідальністю міститься в пункті 4 статті 90 ГК РФ.

Якщо фірма не зробить цього, то її кредитори цілком можуть зажадати від неї повернення своїх грошей. При цьому податкова інспекція, як реєструючий орган, матиме право звернутися до суду з вимогою про примусову ліквідацію товариства.

Але всі ці питання цілком можна вирішити на рівні засновників фірми. Набагато значніше проблема сплати ПДФО з суми збільшення частки засновників за рахунок нерозподіленого прибутку.

З цього питання є дві абсолютно протилежні точки зору. Давайте розбиратися.

Перша точка зору, невигідна платникам податків, підтримується не тільки співробітниками Мінфіну Росії, але і великою кількістю фахівців. Полягає вона в наступному.

Згідно зі статтею 209 НК РФ, об'єктом оподаткування з ПДФО визнається дохід, отриманий платниками податків. Згідно з пунктом 1 статті 210 НК РФ, при визначенні податкової бази враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і в натуральній формах, або право на розпорядження якими в нього виникло, а також доходи у вигляді матеріальної вигоди, що визначається відповідно до статтею 212 НК РФ.

Доходи, отримані від суспільства його засновниками у вигляді різниці між новою і початковою номінальною вартістю майнової частки в статутному капіталі не підлягають обкладенню ПДФО тільки в одному випадку - якщо збільшення номінальної вартості частки засновників здійснюється в результаті переоцінки основних засобів товариства. Для цього в НК РФ є спеціальний пункт 19 статті 217.

А якщо збільшення частки відбулося внаслідок розподілу прибутку товариства, то для звільнення таких доходів від ПДФО підстав немає. Як вважають фахівці, які дотримуються саме такої точки зору, платнику податків слід керуватися підпунктом 10 пункту 1 статті 208 НК РФ, тобто віднести збільшення номінальної вартості до «інших доходів, отриманих платником податку в результаті здійснення ним діяльності в Російській Федерації.»

Чи не губляться податківці і що приєдналися до них облікові працівники і у визначенні дати отримання доходу. Відповідно до пункту 3 статті 225 НК РФ загальна сума ПДФО обчислюється за підсумками податкового періоду стосовно до всіх доходів платника податків, дата отримання яких відноситься до відповідного податкового періоду. Виходить, що обов'язок платника податків сплатити податок зв'язується з фактом отримання доходу. При цьому не важливо - чи отримано дохід реально або у платника податку лише з'явилося право на розпорядження ним.

Таким чином, в даному випадку дата отримання доходу - це дата прийняття рішення про збільшення статутного капіталу товариства і, відповідно, від номінальної вартості часткою кожного учасника.

Ну що? Здається, цілком логічно? Давайте тепер подивимося на доводи опонентів.

Вони спираються не тільки на цитати з голови 23 «Податок на доходи фізичних осіб» НК РФ, але оперують термінами по всьому об'єму НК РФ, а також ГК РФ і Закону N 14-ФЗ.

Дійсно, кажуть вони, об'єктом обкладення ПДФО є отриманий платником податку дохід. Але що таке дохід? Його визначення дано в статті 41 НК РФ - це економічна вигода в грошовій або натуральній формі. А що відбувається при збільшенні статутного капіталу?

Як свідчить пункт 1 статті 87 ЦК РФ, товариство з обмеженою відповідальністю - це комерційна організація, Статутний капітал якої розділений на частки, розміри яких визначені в установчих документах. Товариство є самостійною юридичною особою і має майно на праві власності. При цьому, зверніть увагу, майно фірми осібно від майна його засновників.

Таким чином, засновник не має права власності на майно створеного ним товариства. Він має по відношенню до нього зобов'язальні права, що засвідчуються часткою, як зазначено в пункті 2 статті 48 ЦК РФ. Ці права полягають в наступному:

право на отримання чистого прибутку пропорційно частці засновника;

право на отримання дійсної вартості частки (в грошовій або натуральній формі) в разі виходу або виключення засновника з товариства;

право на частину майна товариства після його ліквідації;

право на участь в управлінні товариством, на отримання інформації про його діяльність і т. п.

Неважко переконатися, що перші 3 групи прав належать до майнових прав. При фактичної реалізації будь-якого з цих прав власник частки отримує дохід, наприклад, дивіденди, дійсну вартість частки грошима або майном. Ось в цьому випадку майно товариства дійсно переходить у власність його учасника. Інших таких випадків в законодавстві немає.

Засновники товариства з обмеженою відповідальністю мають право збільшити статутний капітал фірми за рахунок її нерозподіленого прибутку. Однак адже і розподілена таким шляхом прибуток не надходить безпосередньо учасникам, вона фактично залишається у власності товариства. Збільшується лише номінальна вартість часток засновників. Іншими словами - потенційна можливість отримання ними прибутку.

Цей потенціал буде фактично реалізований тільки тоді, коли власники часткою реалізують будь-яке зі своїх майнових прав, що надаються їм їх часткою в статутному капіталі. Так, ось саме тоді такий дохід вже буде обкладатися ПДФО. А ось саме по собі збільшення статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку товариства не тягне виникнення доходу у його засновників.

Крім того, неправомірно прирівнювати збільшення номінальних часток засновників за рахунок нерозподіленого прибутку і до доходу в натуральній формі. Адже що таке частка в статутному капіталі? Це комплексне майнове право учасника, а також деякі пов'язані з ним немайнові права. А в статті 211 НК РФ натуральна форма отримання доходу визначена як отримання товарів, робіт, послуг або іншого майна. Так ось, в податковому законодавстві, завдяки пункту 2 статті 38 НК РФ, в поняття «майно» «майнові права» не входять. Тому приріст частки засновника і не можна визначити як отримання ним натурального доходу.

Саме по собі збільшення номінального розміру частки не веде до прийняття рішення про розподіл прибутку і її виплаті. А без цього у засновника товариства не виникає фактичного доходу, а значить, не буде і об'єкта обкладення ПДФО.

Як не дивно, але підтвердження подібної позиції можна знайти в листі Мінфіну Росії від 8 січня 2004 року N 04-04-06 / 5. Хоча воно і є відповіддю на приватний запит, але ця відповідь дан в загальних рисах, а тому можна застосувати і для інших подібних ситуацій. Там було сказано наступне.

«Різниця між новою і початковою вартістю часток учасників товариства з обмеженою відповідальністю, що утворилася в зв'язку зі збільшенням статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку, є доходом учасників товариства, що підлягають оподаткуванню.

Разом з тим відповідно до пункту 1 статті 223 Кодексу дата фактичного отримання доходу в грошовій формі визначається як день виплати доходу.

У разі якщо виплата доходу здійснюється тільки після реалізації (продажу) частки учасника товариства, сплата податку проводиться у встановлені терміни за відповідний податковий період, до якого відноситься фактична дата отримання вищевказаного доходу ». Ось так то!

З іншого боку, при відповіді на такий же приватний запит тим же Мінфіном Росії в листі від 30 вересня 2004 року N 03-05-01-04 / 29 була гаряче підтримана перша точка зору на дане питання.

Там погодилися, що «зміна розміру статутного капіталу товариства з обмеженою відповідальністю само по собі не є об'єктом оподаткування з податку на доходи фізичних осіб». Однак «різниця між новою і початковою номінальною вартістю часток учасників товариства з обмеженою відповідальністю, що утворилася в зв'язку зі збільшенням статутного капіталу товариства з обмеженою відповідальністю за рахунок нерозподіленого прибутку, є доходом учасників товариства, отриманим в натуральній формі, що підлягають оподаткуванню».

І перше, і друге лист підписані заступниками директора одного і того ж Департаменту Мінфіну Росії. Мабуть, і в середовищі чиновників одностайності не спостерігається.

Так що ж робити? Що буде, якщо не сперечатися з ними в суді, а погодитися з їх вимогою?

Тоді на підставі підпунктів 1 і 3 статті 226 НК РФ суспільство буде податковим агентом з ПДФО. Тому вона зобов'язана обчислити, утримати у платників податків і сплатити до бюджету суму ПДФО.

Добре, якщо засновники є до того ж і працівниками фірми. Тоді суму податку можна утримати з нарахованої їм заробітної плати при її фактичної виплати. При цьому на підставі пункту 4 статті 226 НК РФ, що утримується сума ПДФО не може перевищувати 50% суми виплати. Утримання ПДФО із заробітної плати працівників відбивається проводкою:

Дебет 70 Кредит 68 «Розрахунки з ПДФО».

Згідно з рішенням загальних зборів засновників ТОВ «Оріон», який відбувся 27 квітня 2005 року, частина нерозподіленого прибутку 2004 року в сумі 100 000 руб. була спрямована на збільшення статутного капіталу товариства. Зміни в установчі документи фірми були зареєстровані в травні 2005 року.

Засновники фірми працюють в ній і отримують заробітну плату. Отже, суспільство може утримати ПДФО безпосередньо з виплачуваного їм доходу.

Якщо фірма «піде на поводу» у податківців, то їй доведеться зробити наступні проводки:

У травні 2005 року:

Дебет 84 Кредит 80

100 000 руб. - відображено збільшення статутного капіталу фірми за рахунок нерозподіленого прибутку.

У червні 2005 року:

Дебет 70 Кредит 68 «Розрахунки з ПДФО»

13000 руб. (100000 руб. Х 13%) - утримано ПДФО, обчислений з доходів засновників товариства;

Дебет 68 субрахунок «Розрахунки з ПДФО» Кредит 51

13 000 руб. - утриманий податок перерахований до бюджету.

Гірше йде справа, якщо засновники в суспільстві не працюють і ніяких грошей від нього не отримують. Так як фірма утримати ПДФО не в змозі, то кожен засновник повинен обчислити і сплатити податок самостійно на підставі підпункту 4 пункту 1 статті 228 НК РФ. При цьому суспільство протягом місяця з моменту збільшення номінальної частки засновника має повідомити в податкову інспекціюпро те, що не має можливості утримати з громадянина ПДФО. Ця вимога пункту 5 статті 226 НК РФ. Крім того, після закінчення року фірмі треба подати до податкової інспекції форму N 2-ПДФО з відповідними відомостями на підставі пункту 2 статті 230 НК РФ. Ці відомості подаються не пізніше 1 квітня року, наступного за роком збільшення номінального розміру частки засновника.

Нерозподілений прибуток можна визначити, як кінцевий фінансовий результат, За конкретний звітний період мінус належні до сплати податки і збори, а також наявні штрафні санкції за рахунок прибутку. При цьому нерозподілений прибуток нерідко направляють на збільшення Статутного капіталу акціонерних товариств і товариств з обмеженою відповідальністю, На підставі відповідного рішення акціонерів або учасників Товариства.

Головною метою збільшення Статутного Капіталу Товариства за рахунок нерозподіленого прибутку є підвищення його привабливості для інвесторів і кредиторів. Крім того, іноді, збільшення УК викликано виробничою необхідністю, наприклад, у випадках, коли для ведення окремих видівдіяльності чинне законодавство України встановлює Статутний Капітал певного розміру. У будь-якому випадку процес збільшення СК має свої особливості.

Розподіл чистого прибутку АТ

Чинне законодавство про акціонерні товариства зобов'язує їх вести бухгалтерський облік, а також за результатами фінансового року становитиме бухгалтерську звітністьі стверджувати розподіл прибутку і збитків. Отже, прийняття рішення про розподіл чистого прибутку за результатами фінансового року в АТ належить до виключної компетенції загальних Зборівакціонерів. Крім того, Федеральний Закон « Про акціонерні товариства»Встановлює основні напрямки розподілу чистого прибутку, до яких відносяться:

• 1.

  Виплата дивідендів.
  У цьому випадку розподіл прибутку відбувається тільки на підставі рішення, яке Суспільство вправі приймати за результатами I кварталу, півріччя, дев'яти місяців або за результатами фінансового року;

• 2.

  Створення резервного фонду.
  У цьому випадку розмір фонду повинен бути встановлений в Статуті компанії, проте, його мінімальний розмір- 5% від Статутного Капіталу;

• 3.

  Формування спеціального фонду акціонування працівників Товариства.
  Аналогічно, як і в попередньому випадку, це положення повинно бути прописано в Статуті АТ. При цьому кошти фонду акціонування витрачаються тільки на придбання акцій Товариства, що продаються його акціонерами;

• 4.

  Збільшення статутного капіталу.

Шляхи збільшення Статутного Капіталу АТ

Відповідно до чинного законодавства РФ Статутний Капітал АТ може бути збільшений або шляхом підвищення номінальної вартості акцій; або за допомогою розміщення додаткових акцій. У першому варіанті, рішення про збільшення Статутного Капіталу Товариства має бути прийнято на загальних зборах акціонерів.

У другому випадку рішення може прийняти, як загальні збори, так і рада директорів, якщо таке право надано йому Статутом. Збільшення Статутного Капіталу Товариства шляхом розміщення додаткових акцій може здійснюватися за рахунок майна компанії. При цьому додаткові акції можуть бути розподілені серед всіх акціонерів, де кожному акціонеру даються акції тієї ж категорії або того ж типу, що йому належать і пропорційно до їх кількості.

Закон не допускає виробляти збільшення Статутного Капіталу за рахунок майна Товариства шляхом розміщення додаткових акцій, якщо в результаті цього утворюються дробові акції. Крім того, якщо, наприклад, в акціонерному Товариствіє дробові акції, то їх власники при розподілі отримають як певну кількість цілих акцій, так і дробові акції.

У свою чергу збільшення Статутного Капіталу шляхом підвищення номінальної вартості акцій Товариства здійснюється виключно за рахунок його майна на суму, яка не повинна перевищувати різницю між вартістю чистих активів компанії та сумою Статутного Капіталу і резервного фонду.

Будь-який з варіантів збільшення Статутного Капіталу компанії пов'язаний з необхідністю внесення змін до Статуту та проходженням в установленому законом порядку процедури державної реєстрації, оскільки такі зміни вступають в силу для третіх осіб тільки після проходження даної процедури.

Розподіл прибутку і збитків ТОВ

Чинне законодавство про ТОВ також зобов'язує Товариства з обмеженою відповідальністю вести бухгалтерський облік, складати бухгалтерську звітність та затверджувати розподіл прибутку і збитків. Крім того, Федеральний Закон « про ТОВ»Визначає ті цілі, на які може бути використана чистий прибуток Товариства, а саме на:

• 1.

  Розподіл між учасниками Товариства. Ухвалення рішення про розподіл прибутку між учасниками ТОВ відноситься до компетенції Загальних Зборів і може прийматися як раз в декілька місяців (щокварталу) так і раз на півроку або на рік;

• 2.

  Створення резервного фонду та інших фондів. Порядок створення фонду, а також його розмір повинен бути визначений в Статуті Товариства. При цьому, створення резервного фонду є правом, а не обов'язком Товариства з обмеженою відповідальністю, на відміну від акціонерних товариств;

• 3.

  Збільшення статутного капіталу. ТОВ за приводу не-розподіленої прибутку може збільшити свій Статутний Капітал.